• Podatki na co dzień
• Rachunkowość w praktyce
• Audyt
• VAT i akcyza
• Praktyka rynków kapitałowych
• Fundusze unijne
• Finanse w firmie
• Przepisy prawne i orzecznictwo
• Prawo pracy i ZUS
• Z bankowością na ty
• Marketing w służbie finansów
• Praktyczne książki

Usługi budowlane

Jeśli prowadzisz księgowość w firmie działającej w branży budowlanej, w tym artykule znajdziesz omówienie zasad, jakimi powinieneś kierować się przy określeniu odpowiedniej dla niej stawki VAT.

Stawka VAT - usługi budowlane

Usługi budowlane opodatkowane są, co do zasady, według stawki podstawowej 22%. W zakresie określonym przepisami art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 37 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego, usługi budowlane korzystają jednak z opodatkowania według obniżonej stawki 7%. A zatem opodatkowane obniżoną stawką 7% są:

1. roboty budowlano-montażowe (w tym budowy, modernizacje, termomodernizacje oraz przebudowy), remonty oraz roboty konserwacyjne dotyczące obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych),
   Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11 (zob. art. 2 pkt 12 ustawy o VAT), a więc budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113).
2. roboty budowlano-montażowe (w tym budowy, modernizacje, termomodernizacje oraz przebudowy), remonty oraz roboty konserwacyjne dotyczące lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych (sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12) oraz
3. roboty budowlano-montażowe (w tym budowy, modernizacje, termomodernizacje oraz przebudowy), remonty oraz roboty konserwacyjne dotyczące budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (PKOB ex 1264).

Stawka VAT na usługi budowlane dotyczące budynków oraz części budynków o niejednorodnym charakterze

Budynki nie zawsze mają jednorodnie mieszkaniowy lub niemieszkaniowy charakter. Zdarzają się budynki o mieszanym charakterze, tj.takie, których część przeznaczona jest na cele mieszkalne, część zaś - na cele niemieszkalne. W takim przypadku pomocą służą przepisy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), z których wynika, że „w przypadku obiektów budowlanych użytkowanych lub przeznaczonych do wielu celów (np. budynek mieszkalny będący jednocześnie hotelem i biurem) klasyfikuje się je w jednej pozycji, zgodnie z ich głównym użytkowaniem".

I tak „budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem". Z kolei „budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny".

Uznanie na gruncie PKOB budynku za mieszkalny pozwala uznać go na gruncie VAT za obiekt budownictwa mieszkaniowego, a w konsekwencji na stosowanie obniżonej stawki 7% do usług budowlanych dotyczących takiego budynku (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 czerwca 2009 r. - sygn. ITPP1/443-215/09/MS). Z kolei uznanie na gruncie PKOB budynku za niemieszkalny powoduje, że budynek ten nie jest obiektem budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu VAT, co powoduje, że usługi budowlane dotyczące takiego budynku są opodatkowane stawką podstawową 22%.

Przykład

Podatnik realizuje budowę budynku. Zgodnie z opisem technicznym do projektu budowlanego powierzchnia użytkowa budynku wynosi 617,45 m2, w tym powierzchnia części mieszkalnej wynosi 413,43 m2, powierzchnia części usługowej 170,90 m2, zaś powierzchnia części wspólnej - 33,12 m2. Budynek ten będzie zatem budynkiem mieszkalnym (ponad połowa jego powierzchni użytkowej wykorzystywana będzie do celów mieszkalnych), a więc usługa jego budowy opodatkowana będzie w całości według stawki 7%.

Zasady powyższe obowiązują przy świadczeniu usług budowlanych dotyczących budynków o niejednorodnym charakterze jako całości. Inaczej ma się rzecz w przypadku świadczenia usług budowlanych dotyczących części takich budynków. Przyjmuje się bowiem, że usługi budowlane dotyczące lokali użytkowych znajdujących się w budynkach mieszkalnych opodatkowane są stawką podstawową 22% (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 października 2008 r. - sygn. ILPP1/443-786/08-3/HW), zaś usługi budowlane dotyczące lokali mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych opodatkowane są obniżoną stawką 7% (zob. przykładowo interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 października 2008 r. - sygn. IPPP1-443-1425/08-6/RK).

Z tego względu w przypadku usług budowlanych dotyczących budynków mieszkalnych o niejednorodnym charakterze jako całości ważne jest, aby wprost wynikało to z treści umowy. Jak bowiem czytamy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 października 2008 r. (sygn. ILPP1/443-786/08-3/HW) zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem umowy będą roboty budowlane w budynkach mieszkalnych (PKOB 112) jako całości - to należna stawka będzie 7%. Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, iż roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych (np. garażu), wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 7% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej - 22% stawka podatku.

Stawka VAT a infrastruktura towarzysząca budownictwu

Do końca 2007 r. opodatkowane stawką 7% były nie tylko usługi budowlane dotyczące obiektów budownictwa mieszkaniowego, ale również usługi budowlane dotyczące infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu (zob. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT). Przepis określający stosowanie tej stawki miał jednak charakter tymczasowy i przestał mieć zastosowanie z dniem 1 stycznia 2008 r. W konsekwencji obecnie wszelkie usługi budowlane dotyczące infrastruktury towarzyszącej budownictwu (mieszkaniowemu i pozostałemu) opodatkowane są według stawki podstawowej 22% (zob. przykładowo interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 czerwca 2008 r. - sygn. ILPP1/443-330/08-3/BD, publ. http://sip.mf.gov.pl/sip/). A zatem, przykładowo, według stawki podstawowej 22% opodatkowane są usługi budowy chodnika czy ogrodzenia budynku mieszkalnego (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 marca 2008 r. - sygn. ITPP1/443-51B/08/MN).

Przykład

Podatnik wykonał usługę budowy ogrodzenia wokół domu jednorodzinnego. Świadczenie tej usługi opodatkowane jest podatkiem VAT według stawki 22%, gdyż ogrodzenia budynków stanowią infrastrukturę towarzyszącą budownictwu.

Zauważyć jednocześnie należy, że - na podstawie definicji infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu określonej w art. 146 ust. 3 ustawy o VAT - przyjmuje się, iż infrastrukturę towarzyszącą stanowią elementy znajdujące się poza obiektami budownictwa mieszkaniowego. W konsekwencji usługami budowlanymi dotyczącymi infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu są te roboty budowlane i remonty, które dotyczą elementów znajdujących się poza obiektami budownictwa mieszkaniowego (i takie roboty budowlane i remonty opodatkowane są stawką podstawową 22%). A contrario - wszelkie roboty budowlane czy remonty dotyczące elementów znajdujących się wewnątrz obiektów budownictwa mieszkaniowego (np. stanowiących część tych obiektów) są robotami budowlanymi i remontami dotyczącymi tych obiektów, a więc są opodatkowane obniżoną stawką 7%.

Wnioski te potwierdzają organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 kwietnia 2008 r. (sygn. ITPP1/443-202/08/MN) czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 lipca 2008 r. (sygn. ILPP2/443-311/08-2/SJ). W drugiej ze wskazanych interpretacji czytamy, że preferencyjna 7% stawka podatku VAT znajduje zastosowanie tylko i wyłącznie do robót budowlanych związanych z budową lub modernizacją wewnętrznych przyłączy (w budynku mieszkalnym). Natomiast pozostałe usługi przeprowadzone poza bryłą budynku, tj. modernizacja i adaptacja zewnętrznych przyłączy lub wykonanie nowych przyłączy do budynku mieszkalnego, podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku.

Przykład

Spółdzielnia zleca wykonanie usług związanych z remontami i konserwacją budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Zakres czynności jest następujący:

1. remont i konserwacja przyłączy, elementów przyłączy budynku lub wykonanie nowych przyłączy obejmujące przyłącza wodociągowe usytuowane w wydzielonych pomieszczeniach piwnicznych w budynkach mieszkalnych oraz przyłącza kanalizacyjne, tj. pierwsze studzienki sieci kanalizacyjnych, znajdujące się poza budynkami mieszkalnymi,
2. remont i konserwacja hydroforni znajdujących się zarówno w budynkach mieszkalnych, jak i poza tymi budynkami oraz węzłów cieplnych i kotłowni gazowych usytuowanych w budynkach mieszkalnych,
3. remont i konserwacja instalacji sanitarnych (co, cw, zw, wodno-kanalizacyjnych, gazowych) i elektrycznych w budynkach mieszkalnych.

W sytuacji takiej według stawki 7% opodatkowane będą usługi polegające na:

1. remoncie i konserwacji przyłączy, elementów przyłączy budynku lub wykonanie nowych przyłączy obejmujące przyłącza wodociągowe usytuowane w wydzielonych pomieszczeniach piwnicznych w budynkach mieszkalnych,
2. remoncie i konserwacji hydroforni znajdujących się w budynkach mieszkalnych oraz węzłów cieplnych i kotłowni gazowych usytuowanych w budynkach mieszkalnych,
3. remoncie i konserwacji instalacji sanitarnych (co, cw, zw, wodno-kanalizacyjnych, gazowych) i elektrycznych znajdujących się w budynkach mieszkalnych.

Natomiast pozostałe usługi przeprowadzane poza bryłą budynku, tj. remont i konserwacja przyłączy, elementów przyłączy budynku lub wykonanie nowych przyłączy obejmujące przyłącza kanalizacyjne tj. pierwsze studzienki sieci kanalizacyjnych, znajdujących się poza budynkami mieszkalnymi oraz remont i konserwacja hydroforni znajdujących poza budynkami mieszkalnymi, objęte są 22% stawką podatku.

Zdarza się przy tym, że podatnicy wykonują kompleksowe roboty budowlane dotyczące zarówno obiektów budownictwa mieszkaniowego, jak też infrastruktury towarzyszącej temu budownictwu. Przyjmuje się, że w takich przypadkach istnieje konieczność wyodrębnienia wartości robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego (i w tym zakresie możliwe jest skorzystanie ze stawki 7%) oraz infrastruktury towarzyszącej (w tym zakresie ma zastosowanie stawka podstawowa 22%).

Podobne stanowisko reprezentują organy podatkowe. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 maja 2008 r. (sygn. IBPP2/443-122/08/ASz/KAN-1464/02/08), w której czytamy, że brak jest przepisów określających sposób wyodrębnienia wartości związanej z budownictwem mieszkaniowym oraz kwoty związanej z budową infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowego z kwoty wynagrodzenia za cały zakres rzeczowy umowy. Wyodrębnienia tego winien dokonać Wnioskodawca we własnym zakresie na podstawie sporządzonej dokumentacji projektowej i kosztorysowej. Od tak obliczonych wartości usług Wnioskodawca winien obliczyć podatek VAT według stawek 22% i 7%. Różnice wartości usług budownictwa mieszkaniowego oraz wykonania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowego i podatków VAT (odpowiednio 22% i 7%) będą stanowiły wartości podstaw opodatkowania ww. stawkami podatku od towarów i usług.

doradca podatkowy