• Podatki na co dzień
• Rachunkowość w praktyce
• Audyt
• VAT i akcyza
• Praktyka rynków kapitałowych
• Fundusze unijne
• Finanse w firmie
• Przepisy prawne i orzecznictwo
• Prawo pracy i ZUS
• Z bankowością na ty
• Marketing w służbie finansów
• Praktyczne książki

Komisja Europejska przyjęła interpretację KIMSF 19!

W dniu 23 lipca r. 2010 Komisja Europejska przyjęła kolejne rozporządzenie wprowadzające zmiany do obowiązujących MSSF. Jest to rozporządzenie Komisji (UE) nr 662/2010 przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do Interpretacji Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (KIMSF) 19 oraz Międzynarodowego Standardu Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) 1.

Przyjęte rozporządzenie to ujęcie w porządku prawnym Unii Europejskiej  Interpretacji KIMSF 19 „Regulowanie zobowiązań finansowych przy pomocy instrumentów kapitałowych". Tę interpretację  opublikował Komitet ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (KIMSF) 26 listopada 2009 r. Celem KIMSF 19 jest zapewnienie wytycznych dotyczących ujmowania przez dłużnika instrumentów kapitałowych wyemitowanych przez niego w następstwie renegocjacji warunków zobowiązania finansowego w celu pełnego lub częściowego uregulowania tego zobowiązania.

KIMSF 19 ma wpływ na wszystkie jednostki przeprowadzające transakcje zamiany długu na kapitał (w ramach uregulowania całości lub części zobowiązania finansowego). Interpretacja ta nie ma wpływu na rachunkowość inwestora. Nie zmienia również wytycznych dotyczących obligacji zamiennych, jeżeli uregulowanie zobowiązania poprzez emisję akcji jest zgodne z pierwotnymi warunkami zobowiązania. KIMSF 19 nie dotyczy również transakcji z akcjonariuszami ani większości transakcji między jednostkami znajdującymi się pod wspólną kontrolą.

Komisja Europejska zanim zaakceptowała interpretację przeprowadziła konsultacje z Grupą Ekspertów Technicznych (TEG) z Europejskiej Grupy Doradczej ds. Sprawozdawczości Finansowej (EFRAG). Potwierdziły one, że KIMSF 19 spełnia techniczne kryteria przyjęcia.  Przyjęcie KIMSF 19 pociągało za sobą konieczność wprowadzenia zmian do Międzynarodowego Standardu Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) 1 celem zapewnienia spójności międzynarodowych standardów rachunkowości. I omawiane rozporządzenie oczywiście wprowadza te zmiany.

Interpretacja KIMSF 19 odwołuje się do „Założeń koncepcyjnych sporządzania i prezentacji sprawozdań finansowych" oraz kilku innych standardów. Należy tu przede wszystkim wymienić:

• MSSF 2 Płatności w formie akcji,
• MSSF 3 Połączenia jednostek gospodarczych,
• MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych,
• MSR 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów,
• MSR 32 Instrumenty finansowe: prezentacja,
• MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena.

Interpretacja KIMSF 19 dotyczy ujmowania transakcji przez jednostkę w przypadku renegocjacji warunków zobowiązania finansowego, w wyniku której jednostka emituje instrumenty kapitałowe przeznaczone dla wierzyciela jednostki w celu uregulowania całości lub części zobowiązania finansowego. Pojawiały się liczne wątpliwości, jak należy ujmować z punktu widzenia dłużnika transakcje określone jako zamiana długu na kapitał własny (ang. debt for equity swaps). Dłużnik i wierzyciel mogą renegocjować warunki zobowiązania finansowego i uzgodnić, że dłużnik reguluje zobowiązanie w całości lub części poprzez emisję instrumentów kapitałowych przeznaczonych dla wierzyciela. Nie należy tej interpretacji stosować do ujęcia księgowego dokonywanego przez wierzyciela.

Nie należy stosować tej interpretacji także gdy:

• wierzyciel jest również bezpośrednim lub pośrednim akcjonariuszem/udziałowcem i działa w tym charakterze;
• wierzyciel i jednostka znajdują się pod kontrolą tej samej strony lub tych samych stron zarówno przed, jak i po transakcji, a istota transakcji obejmuje dystrybucję akcji przez jednostkę lub wniesienie wkładu kapitałowego do jednostki;
• uregulowanie zobowiązania finansowego przez emisję instrumentów kapitałowych jest zgodne z pierwotnymi warunkami zobowiązania finansowego.

Komitet ds. Interpretacji zajął się trzema problemami.

1. Czy instrumenty kapitałowe jednostki wyemitowane w celu uregulowania całości lub części zobowiązania finansowego stanowią „zapłatę" w rozumieniu § 41 MSR 39?

Komitet ds. Interpretacji stwierdził, że emisja instrumentów kapitałowych jednostki przeznaczonych dla wierzyciela w celu uregulowania całości lub części zobowiązania finansowego jest zapłatą w rozumieniu paragrafu 41 MSR 39. Jednostka wyłącza ze swojego sprawozdania z sytuacji finansowej zobowiązanie finansowe (lub jego część) tylko wtedy, gdy zostało ono uregulowane zgodnie z paragrafem 39 MSR 39.

2. W jaki sposób jednostka powinna dokonać początkowej wyceny instrumentów kapitałowych wyemitowanych w celu uregulowania takiego zobowiązania finansowego?

Z zasady należy instrumenty kapitałowe, które zostały wyemitowane dla wierzyciela w celu uregulowania całości lub części zobowiązania finansowego wyceniać w chwili pierwszego ujęcia według wartości godziwej, chyba że wartość godziwa nie może zostać wiarygodnie wyceniona.

W sytuacji, gdy wartość godziwa wyemitowanych instrumentów kapitałowych nie może zostać wiarygodnie wyceniona, wtedy instrumenty kapitałowe wycenia się tak, by odzwierciedlały wartość godziwą uregulowanego zobowiązania finansowego. Podczas wyceniania wartości godziwej uregulowanego zobowiązania finansowego obejmującego płatność na żądanie (np. depozyt na żądanie) nie ma zastosowania § 49 MSR 39. Przypomnijmy, iż paragraf ten wskazuje, że wartość godziwa zobowiązania finansowego płatnego na żądanie (np. depozyt na żądanie) nie może być niższa od kwoty płatnej na żądanie, poddanej dyskontowaniu od pierwszego dnia, w którym kwota ta może być wymagana do zapłaty.

3. W jaki sposób jednostka powinna ujmować różnice między wartością bilansową uregulowanego zobowiązania finansowego a kwotą początkowej wyceny wyemitowanych instrumentów kapitałowych?

Zgodnie z KIMSF 19 (§ 8) jeżeli uregulowano tylko część zobowiązania finansowego, jednostka ocenia, czy jakakolwiek część dokonanej zapłaty ma wpływ na zmianę warunków zobowiązania, które pozostaje do spłaty. Jeśli tak jest i jakakolwiek część dokonanej zapłaty ma wpływ na zmianę warunków pozostałej części zobowiązania, to obowiązkiem jednostki jest  dokonanie podziału zapłaty między uregulowaną część zobowiązania i część zobowiązania, która pozostaje do spłaty. Należy przy takim podziale  uwzględnić wszystkie istotne fakty i okoliczności dotyczące transakcji.

Różnicę pomiędzy wartością bilansową uregulowanego zobowiązania finansowego (lub uregulowaną częścią zobowiązania finansowego) a wartością zapłaty ujmuje się w rachunku zysków lub strat tak, jak wskazuje to § 41 MSR 39. Wyemitowane instrumenty kapitałowe ujmowane są początkowo i wyceniane w dniu uregulowania zobowiązania finansowego (lub jego części).

W sytuacji, gdy tylko część zobowiązania finansowego zostaje uregulowana, zapłata zostaje podzielona. Dokonując takiego podziału należy uwzględnić wszystkie istotne fakty i okoliczności dotyczące transakcji. Zapłata przydzielona do pozostałego do spłaty zobowiązania finansowego jest uwzględniana w ocenie, czy warunki pozostałego do spłaty zobowiązania zostały znacząco zmienione. Jeżeli pozostałe do spłaty zobowiązanie zostało znacząco zmienione, jednostka ujmuje zmianę jako uregulowanie pierwotnego zobowiązania i ujęcie nowego zobowiązania zgodnie z wymogami § 40 MSR 39. Czyli wymianę instrumentów dłużnych o zasadniczo różnych warunkach, dokonywaną pomiędzy kredytobiorcą i kredytodawcą, ujmuje się jako wygaśnięcie pierwotnego zobowiązania finansowego i ujęcie nowego zobowiązania finansowego.

Podobnie postępować należy zgodnie z § 40 MSR 39 przy znaczących modyfikacjach warunków umowy dotyczącej istniejącego zobowiązania finansowego lub jego części - ujmuje się jako wygaśnięcie pierwotnego i ujęcie nowego zobowiązania finansowego. Interpretacja KIMSF 19 wskazuje, iż zysk lub stratę wynikające z wyłączenia i zamiany instrumentów należy zaprezentować  jako osobną pozycję w rachunku zysków i strat lub w informacji dodatkowej.

Jednostkom nie będzie już wolno odnosić wartości księgowej istniejącego zobowiązania finansowego na kapitał własny (bez wykazywania zysku lub straty w rachunku zysków i strat). Obowiązkiem podmiotów stosujących MSSF jest zastosowanie interpretacji KIMSF 19 oraz zmiany do MSSF 1 do okresów rocznych rozpoczynających się 1 lipca 2010 r. i później. W praktyce będzie oznaczało to, iż większość jednostek zastosuje powyższe zmiany do sprawozdań finansowych, które będą sporządzane w 2011 r.

Oczywiście podobnie jak w przypadku innych zmian, wcześniejsze zastosowanie jest dozwolone. W przypadku zastosowania niniejszej interpretacji w odniesieniu do okresu rozpoczynającego się przed 1 lipca 2010 r. jednostka ujawnia ten fakt we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego. Skutki interpretacji KIMSF należy zaprezentować retrospektywnie, co oznacza, iż jednostka stosuje zmianę w polityce rachunkowości zgodnie z MSR 8 z początkiem najwcześniejszego zaprezentowanego okresu porównawczego. Czyli przekształcając dane od najwcześniejszego prezentowanego okresu porównawczego.

Zmiana do MSSF 1 Zastosowanie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej po raz pierwszy polega przede wszystkim na daniu jednostkom, które dopiero przechodzą na Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej możliwości zastosowanie przepisów przejściowych zawartych w KIMSF 19 „Regulowanie zobowiązań finansowych przy pomocy instrumentów kapitałowych".

Te zmiany mają oczywiście zastosowanie także w odniesieniu do okresów rocznych rozpoczynających się 1 lipca 2010 r. i później. Jeżeli jednostka zastosuje niniejszą interpretację w odniesieniu do wcześniejszego okresu, niniejsze zmiany mają zastosowanie w odniesieniu do takiego wcześniejszego okresu.

Podstawa prawna: rozporządzenie Komisji (UE) nr 662/2010 przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do Interpretacji Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (KIMSF) 19 oraz Międzynarodowego Standardu Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) 1.